房地產開發企業（yè）扣留的質（zhì）保金可否稅前扣除？房地產企業未支付的質量保證金如何扣除

　　在房地產開發項目進（jìn）行土地增（zēng）值稅清算時，房地產開發（fā）企業扣留的（de）建築施工企業質量保證金是否允許扣（kòu）除?

　　根據《國家稅務總局關於（yú）土地增值（zhí）稅清算有關問題的通知》(國稅函〔2010〕220號)第二條規定，房地產開發企業在工程竣工驗收後，根據合同約定，扣留建築（zhù）安（ān）裝施工企業一定比例的工程款，作為（wéi）開發（fā）項目的質量保證金，在計算土（tǔ）地增值稅時，建（jiàn）築安裝施工企業就質量保證金對房地產開發企業開具發票的，按發票所載金額予以（yǐ）扣除。未開具發票（piào）的，扣留的質保金不得計（jì）算扣除。

　　實務中，房地（dì）產開發企業在項目完工時，不管是否（fǒu）最終（zhōng）辦理結算，均會扣留建築施工企業一定比例的工程款，作為開發（fā）項目的質量保證（zhèng）金。由（yóu）於建築施（shī）工企業未能取得這部分工程款，一般也不會開具（jù）這部分工程款的票據。在會計核算時，必須遵（zūn）循權責發生（shēng）製的原則計提應付未付的質量保證金（jīn），借記開發成本科目，貸記應付賬款科目。那麽，開發企業提取的質量保證金能否在（zài）稅前扣除呢?

　　國家稅務總局《關於印發房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法（fǎ）的（de）通知》(國稅發[2009]31號)第三十二條針對有關預提（tí）(應付)費用在企業所得稅稅前扣除的問題作出（chū）了相應（yīng）規定，其中兩項內容是：

　　第一（yī），出包工程未最終辦理結算而未取（qǔ）得全額發票的，在（zài）證明資料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額（é）的（de）10%。

　　第二，公共配（pèi）套設施尚未建（jiàn）造或尚未完工的，可按預算造價（jià）合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型（xíng）中明確承諾建造且不可撤銷（xiāo），或按照法律法規規定必須（xū）配套建造的條件。

　　由（yóu）此可見（jiàn），開發企業對尚未支付的質量保證金在進行企（qǐ）業所得稅方（fāng）麵的納稅（shuì）籌劃時，首先要保證提取質量保證金的及時性和合理性（xìng）。所謂及時性，是指開發企業（yè）應將質量保證金歸集到所屬（shǔ）年度的開發（fā）成本中;所謂合理性（xìng），是指（zhǐ）開發企業提取的質量保證金的金額，應（yīng）有對應（yīng）的經濟事實、項目資料作為支（zhī）撐，例如施工合同、工程（chéng）預算（suàn）及進度資（zī）料等。其次，開發企業在年度企業所得稅匯算清繳時，應注意主管稅務機關對上述預（yù）提(應付)款項備案（àn）方麵的管理要（yào）求。最後，開發企業應對預提(應付)款項(包括應付未付的質量（liàng）保證金)與提取當年稅前扣除金額、已稅前扣除（chú）金額（é）及最（zuì）終（zhōng）開票（piào）結（jié）算（suàn）價款不一致的金額作正確的納稅調整，並建立係統的納稅調整（zhěng）台（tái）賬。

　　在土地增值稅方麵，國家稅務總局《關於土地增值稅清算有關問題的通知》(國稅函[2010]220號)規定，房地產開發企業在（zài）工程竣工驗收後，根據合同約定，扣留建築安裝施工企業一（yī）定（dìng）比例的工程款，作為開發（fā）項（xiàng）目的質量保證金，在計算土地增值（zhí）稅時（shí），建築安裝施工企業就（jiù）質量保證金（jīn）對房地產（chǎn）開發企業開具發票的，按發票所載金額予以扣除;未開具發（fā）票的，扣留的質保金不（bú）得計算扣除（chú）。該項規（guī）定的意（yì）思是，未開具發票的，扣留的質保金所對應的開發成本在土地增值稅清算時不得計算扣除。如果房地產開發（fā）企業在土地增值稅清算時，因未能取得票據而不得（dé）計算扣（kòu）除這部分（fèn）開發成本（běn），在土地增值稅分項目或分（fèn）期清算、房地（dì）產開發項目滾動（dòng）開（kāi）發的（de）情況下，開發企業在某項目或某期開發產品土地增值稅清算後償付質保金並取得的票據如何處理呢?是計入下一期的開發成本還是過期作廢?如果計入下一期開（kāi）發（fā）項目的開發成本，可能影響各期開發成本（běn）的真實性，同時為人為調節各（gè）期的土地增值額（é）和土（tǔ）地增值率留下了空間，與土地增值稅分項、分期清算的目（mù）標相違背。如果過期作廢，則對房地產開發企業有失公平。

　　針對上述問題，建議開發企（qǐ）業結（jié）合（hé）開發項（xiàng）目特點進行合理籌劃。由於同一（yī）地塊分期、滾動開發的特點，決（jué）定了開發成本結算也會分期、滾動（dòng）發生，隻要前後幾（jǐ）期（qī）項目中的（de）某一分部工程(如土建、安裝、裝飾等（děng）)是由同（tóng）一（yī）施工企業完成的，那麽，開發企業可以將應扣留的已（yǐ）完工的前期工程項目質保金在後一期應結算的工程進度款中扣留，同時與施（shī）工（gōng）企業簽訂補充合（hé）同明確約定，一旦已完工（gōng）項目存在質量問題，在後一期項（xiàng）目進度款中扣留的質保（bǎo）金（jīn）將不予支付，進而要求對方（fāng）將前期已完工工程按結算價款全（quán）額開票。至（zhì）於最後一期開發項目，開發企業（yè）在進行施工質量管理和工程價款結算時，應在充分考慮稅法的要求，盡可能在（zài）土地增值稅清算期內取得與全部開（kāi）發成本相應的（de）合法憑（píng）證。