財務報表審計工作程序（xù）

審計過（guò）程大（dà）致可分為以（yǐ）下幾（jǐ）個階段。

一、接受業務委托

　　會計師事務所應當按照執業準（zhǔn）則的規定，謹慎決策是否接受（shòu）或保持某客戶關係（xì）和（hé）具體審計業務。在接受委（wěi）托前，注冊會計師應當初（chū）步了解審計業務環境，包括業（yè）務約定事項、審（shěn）計對象（xiàng）特征、使用的標（biāo）準、預期使用者的需求、責（zé）任方及其環（huán）境的相關特征，以及可能對審計業務產生重大影（yǐng）響的事項、交（jiāo）易、條件和慣例等其他（tā）事項。 隻有在了解後認（rèn）為符合專業勝任能力、獨立（lì）性和應有的關注等職業道德（dé）要求、並且擬承接的業務（wù）具備審計業務（wù）特征時，注冊會計師才能將其作為審計業務予以承接。如果（guǒ）審計業務的工作範圍受到重大限製，或者委托人試圖將注冊會計師的名字和審計對象不（bú）適當地聯係在一起，則該項業務可能不具有合理的目的。接受業務委階段的主要工作包括：了解（jiě）和評價審計對象（xiàng）的可審性;決策是否考（kǎo）慮接受委托;商定業務約（yuē）定條款;簽訂審計業（yè）務約定書等（děng）。

二、計劃審計工作

　　計劃審計工作十分重（chóng）要，計劃不周不僅會導致盲目實施審計程（chéng）序，無法（fǎ）獲得充分、適當的審計證據以將審計（jì）風險降至可接受（shòu）的低水平，影響審計目標的（de）實（shí）現，而且還會（huì）浪費有限的審計資源，增加不必要的審計成本，影響審計工作的效率。因（yīn）此，對於任何（hé）一（yī）項（xiàng）審計業務，注冊會計師在（zài）執行具體審計程序之前（qián），都必須根據具體情況指定（dìng）科學（xué）、合理的計（jì）劃，使審計業務（wù）以有效的方式得到執行。一般來說，計劃審計工作主要包括：在本期審計業務開始時開展的初步業務活動;製定總體審計策略;製定具體審計計劃等。計劃審計（jì）工作不是審計業務（wù）的一個孤立階段，而是一個持續的、不斷（duàn）修正的過程，貫穿於（yú）整個審計業務的始終。

三、實施風險評估程序

　　審計準則規定，注（zhù）冊會計師必須實施風險（xiǎn）評估（gū）程序，以此作為評估（gū）財務報表層次和認定層次重大錯報（bào）風險的基礎。所謂風險評估程序，是指注冊會（huì）計（jì）師實施的了解（jiě）被（bèi）審計單位及其環境並識（shí）別和評估財務報表重大錯報風險的程序。風險評估（gū）程序是（shì）必要程序，了（le）解被審計單（dān）位及其環境特別是（shì）為注（zhù）冊（cè）會計師在許多關鍵環節做（zuò）出職業判斷提供了重要基礎。了解被審計單位及其環境是一個連（lián）續和動態地（dì）收集、更新與（yǔ）分（fèn）析信息的過程，貫穿於整個審計過程的始終。注冊會計師應（yīng）當運用職業（yè）判斷確（què）定需要了解（jiě）被審計單位及其環境的程度。一（yī）般來說，實施風險評估程序的主要工作包括：了解被審計單位及（jí）其環境;識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶餘額、列（liè）報認定層次的（de）重大錯報風險，包括確定需要特別（bié）考慮的重大錯（cuò）報風險(即特別風險)以及僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險等。

四、實施控製測試和實質性程序

　　注冊（cè）會計師實施風（fēng）險評估程序本身並不足以為發表審計意見提供充分、適當的審（shěn）計證據，注冊（cè）會（huì）計師還應當實施進一步審計程序，包括（kuò）實施控製測試 (必要時或決定測試時)和實質性（xìng）程（chéng）序（xù）。因（yīn）此，注冊會計師評估財務報表重大錯報風險（xiǎn）後，應當運用職業判斷，針（zhēn）對評估的財務報表（biǎo）層次重大錯報風險確定總體應對措施，並針對評估的認定層次重（chóng）大錯報風險設計（jì）和實施進一步審計程序，以將審計風險降至（zhì）可接受的低水平。

五、完（wán）成審計（jì）工作和編製審計報告

　　注冊會計（jì）師在完成財（cái）務報表（biǎo）所有循環的進一步審計程序後，還應當按照（zhào）有關審計準則的規定做好審計完成階段的工作，並根（gēn）據所獲取的各種證據，合理（lǐ）運用專業判（pàn）斷，形（xíng）成適（shì）當的審計（jì）意見。本階（jiē）段主要工作有（yǒu）：審計期初餘額、比較（jiào）數據、期後事項和或有事項;考慮持續經營問題和獲取（qǔ）管理層聲明;匯總審計差異，並提請被（bèi）審計單位（wèi）調（diào）整或披露;複核審計工作底稿和（hé）財務報表;與管理層和治理層溝通;評價審計證據，形成審計意見（jiàn）;編製審計報告等。

一、計劃審計工作階段

　　在計劃審計（jì）階段，主要工（gōng）作是（shì）針對審（shěn）計業務製（zhì）定總體審計策略和具體審（shěn）計計劃，了解企業的基本信息，收集有關證據，將審計風險降至可接受的低水平。

　　(一)在審計程序方麵，應做好（hǎo）以下工作（zuò）：

　　1、針對保（bǎo）持客戶關係和具體審計業務實施相應的質量控製（zhì）程序;

　　2、在了解基本情況(包（bāo）括企（qǐ）業性質、會計政策的選用和（hé）運用、經營（yíng）目標、戰略、財務業績等方麵)的基礎上，填寫基本情況（kuàng）表，評價遵守職業道（dào）德規範的情況。

　　3、就業（yè）務約定書和（hé）主要（yào）條款與被審計單位達成一致理解，特（tè）別（bié）是針對被審計單位經營管理者（zhě）(管理層)的會計責任、治理結構(層)可能存在的（de）問題及其溝通方式等內容進行協商（shāng）的基礎上，簽（qiān）定審計業務約定書，對沒有經過了解、洽（qià）談、協商（shāng）的項目，不能直接實施審計。

　　4、對未（wèi）審計財務報表進行分析性測試工作、實施風險分析評（píng）價;

　　5、在實施上述程序的基礎上，編製總體審計策略和具體審計計劃。

　　(二)在審計證據（jù）方麵，應重點收集以下證據：

　　1、被審計單位負責人和會計人員（yuán）已簽字和蓋公章的（de）財務報表及其附表;

　　2、被（bèi）審計單位加蓋公章的企業法人營業執照複印件及其相關的行政許可證件複印件;

　　3、被審計單位的（de）驗資報告、資產評估報告和相關中介機構出具（jù）的報告複印件，並由提供材料的經辦人簽字確（què）認後加蓋被審計單位公章;

　　4、被（bèi）審（shěn）計單位的內部控（kòng）製製度和有（yǒu）關組織機構和基本資料;

　　5、重要和長期（qī）的經濟合（hé）同、納稅文件（jiàn）資（zī）料等。

二、審計實施階段

　　在（zài）審計（jì）實施階段，對小（xiǎo）企業的審計，注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報（bào）風險確定總體應對措施，並針對評估（gū）的認定層次重大錯報風險設（shè）計和實施進一步審計程序（xù），以將審計風險降至（zhì）可接受的（de）低水平。但由於小企業可能不存在能被注冊會計（jì）師識別的控製活動，注冊會計師實施的進一步審計程序主要是實持性（xìng）審計程序。而在缺乏控製的情況下，注冊會計師應當考慮僅通過實施實質性程（chéng）序是否能夠獲取充分、適當的審計證據。

　　1、貨幣資金和（hé）實收資本項目的審（shěn）計程序，無論什麽情況，都不能簡化（huà）。並重點做好（hǎo）以下工作：

　　① 對自然人出資組建的有限公（gōng）司（sī），由於對現金的收入（rù）內（nèi）部製度可能存在（zài）很大缺陷，很多企業（yè）現金收支（zhī）數額較大，庫存現金餘額也大，但又無法實施現金盤點程序，此時注冊會計師必須檢查有無將公司現金以個人名義（yì）開立儲蓄存款帳戶，並在現金盤點表及其相關工作底稿（gǎo）中記（jì）錄（lù）清楚不能盤點的原因、理由以及被審計單（dān）位的書（shū）麵說明;

　　②銀行存款項目和相關的銀行（háng）借款必須實施函證工作，但有依據掌握被審計單（dān）位沒有銀行借款的情況下（xià），可以（yǐ）以銀行加蓋印章的對帳單（dān）複印（yìn）件作為審計證據（jù）;

　　③實收資（zī）本項目審計，必須與驗資報告進行核對，檢查原（yuán）驗（yàn）資的有關貨幣資金出（chū）資憑證是否入賬，在編製“實收資本(投資主體（tǐ）)明細表（biǎo）”基礎（chǔ）上，與實收資本核對是（shì）否一致，是否與有關法律文件(如章程)規定一致等。

　　2、往來款項(包括應收賬款、預付賬款（kuǎn）、其他應收款、應付賬款、預收賬（zhàng）款、其他應付款等)項目的審計程序，必須堅持函證程序，確實（shí）不能函證的，可以采用替代程序，但必須按照“一戶一表”的要求實施替代檢查程序，並追溯到以前年度，必要時複印有關原始憑證，不能追溯檢查的明細項（xiàng）目，應當將不能追溯檢查的情況記錄在審定表中。對股東和（hé）他（tā）人（rén）借款，如果借款手續(有合同、有內（nèi）部審批手續、付款憑證合規等)合法，借款事由成（chéng）立，在沒有其他（tā）有力證據支持的情況下，不能界定為抽逃注冊資本，但如果金額過大，占注冊資本的10%以上或借款時間超過一年的，應當在審計報告意（yì）見段披（pī）露其審計情況。此外，對於應收賬款、預付賬款、其他應收款如果賬齡超過一年以上，應當關注其能否收回，是否存（cún）在潛在的壞賬損失，如存在，應估計壞賬損失並作出相應的調整事（shì）項，不（bú）能估計的（de），應當在（zài）審計報告意見段披露（lù）其審計情況。

　　3、存貨項目的審（shěn）計程序，由於不同的企業類型（xíng），存貨性質不同，所以對存貨的審計（jì）應當區別企業類型（xíng）後，再根據具體情況（kuàng）實施審計程（chéng）序。

　　(1)製造行業和（hé）流通行業的存貨審計，主要包括存貨采購（gòu）成本、存貨發出的計價測及期（qī）末存貨的（de）計價等，對存貨（huò）采購成本的審計，應注意製（zhì）造行業和流通行業的成本（běn）開支差異，並關注其內容是否符合成本開支範圍，采購憑證是否符合會計核算的基本要求，對存貨發出的計價（jià）測試應關注是否符合企業製定的會計（jì）政策、是否遵（zūn）循一貫性原則等，對期末存貨的（de）計價，主要考慮是否（fǒu）存在存貨跌價損失。

　　(2)房地產（chǎn）開發企業的存貨審計，由於存貨項目的內容與製造行（háng）業差異較大，審計時（shí）應當特別（bié）關（guān）注房地（dì）產開發項目投資和成本開支（zhī）內容合法性，並注意以下審計程序和證據：

　　①開發項目是否具有合法的土地使用權，並收集土地使（shǐ）用權證明文（wén）件;

　　②開發（fā）項目是否具有投資計（jì）劃和城市規劃手續，收（shōu）集有關文件資料備查;

　　③開發項目是否具有施工許可證，完工項目是（shì）否具有（yǒu）竣（jun4）工驗收手續等資料，並收（shōu）集有關文件資料備查（chá）;

　　④成本開支（zhī）範圍是否符（fú）合（hé）國家規定的成本費用構（gòu）成內容。

　　(3)建築企業存貨的審計，主要包括“工程施工”項（xiàng）目核算的直接材料費、直接人（rén）工費、其（qí）他直（zhí）接費的（de）審計，以及為工程施工而發生的機械作業費用、直（zhí）接費用、現場經費等，但不包括企業為組織和管理施工而發生（shēng）的（de）管（guǎn）理費用、為銷售（shòu）活動而發生的促銷費用等，也不包（bāo）括（kuò）按照《建造合同（tóng）》準則已確認為主營業務收（shōu）入相匹配而結轉（zhuǎn）到損益中的（de）工程成本內容。

　　4、長（zhǎng）期（qī）股權投資項目的審計程序，一定要關注其是否（fǒu）對被投資企業實質上擁有控股權。通常情況下，小企業對其他單位的投資占該單位有表決權資本總額的20%或（huò）20%以上，或雖投資不足20%但具有重大影響的，應當采用權益法核算。企業對其他單位的投資占該單位有表決權資本（běn）的20%以下，或（huò）對其他單位的投資雖占該單位有表決權資本總額的20%或20%以上，但不具有重大影響（xiǎng）的，應當采用（yòng）成（chéng）本法核算。

　　對於采用（yòng）權益法核算的，應當收集被投資企業的財務報告及其審計（jì）報告作為審計證據，沒有審計報告的至少應當收集企業財務會計報告等相關審（shěn）計證據（jù）。

　　對（duì）於采用成本法核算的，也要關注被投（tóu）資企業的（de）財務（wù）會計報告（gào）信息和投資（zī）收（shōu）益情況。

　　5、固定資產及其累計折舊項目的審計程序，對擁有（yǒu）固定資產項目的企業，必須對固定資產的（de）產權歸屬和計提折舊等情況進行審計，特別是用固（gù）定資產作為注冊資本驗（yàn）資的企業，應當（dāng）重點關注房屋、車輛和土（tǔ）地使用（yòng）權是（shì）否（fǒu）過戶在被審計單位名下，如沒有過戶，應當獲取被審（shěn）計單位說明沒有過戶或正在辦理過戶的情況說明或者聲（shēng）明。對固定資產（chǎn）的折舊審計，必須進行測試，包括計提時間範圍是否（fǒu）符合規定等，此外還應當關注（zhù）其使用狀況，是否存在它（tā）項權利等重（chóng）要情況。

　　6、在建工程項目項目審計程序，最關鍵的是要注意借款利息費用的處理是否符合會計準則的規定和要求，涉及的有關利息計算依據，應當附有銀行的借款合同（tóng）、借款憑證複印件。在審計方法上要（yào）與長短（duǎn）期借款審計程序聯係起來一並實施審計。對於已經交付使用的在建工程項目，應當按照會計準則規定暫估入固定資產賬並計提固（gù）定資產折舊。

　　7、待攤（tān）和預提費用（yòng）項目審計程序，要（yào）結合費用發生的會計期間和其費用載體的收益期進行審計。

　　8、銀行長短期借款項目的審計程序，應將借款的銀行、類型（xíng）(借款條（tiáo）件——是否抵押擔保等)、期限、利率、本金（jīn）等基本情況（kuàng）信息記錄在審（shěn）計工作底稿中、對於借款（kuǎn）利息難以計算的項目，可以直接向銀行函證，對於已經到期的銀行長期借款（kuǎn）及其利息（xī），應當作重（chóng）分類處理。

　　9、房地產（chǎn）開發企業預收（shōu）賬款項目的特殊審計程序，對房地產開發企業采用預售方式收取的售房款，如果房屋已經交付購房者，價款已經收取，隻是沒有開具發票結算，應當（dāng）將預售款提出調整分（fèn）錄，對稅務（wù）機關按照預售款一定比例收取的稅收，屬於繳納行為（wéi），按照繳（jiǎo）納稅款的會計處理規定處理（lǐ）。

　　10、主營業務收入（rù）和相關稅金項（xiàng）目的審計程序，由於審計對象中自然人出資組建的有限公司較多，很多企業可能存在收入入賬不完整和稅收方麵的審計風險，所以對於收入入賬依據的檢查一定要注意原始憑（píng）證的延續性、合法性，如果審計中發現異常（cháng）情況，而我們又無法實施（shī）相應的審計程序，應當將審計情況記錄在工（gōng）作底稿中，並作為不能確認事項在審計報告意見段披露。

　　ll、期間費用——營業費用、管理費用、財務費用等項目的審計程序，期間費用（yòng）的審計，一定要先對被（bèi）審計單位的明細核算資料進行分析，有重點、有目（mù）的地進行抽查。

　　①凡是能夠在其他業務循環（huán）(或財務報（bào）表項目審計)中（zhōng）實施審計程序的，如工資和福利費用、工會經費、養老保險等費用的檢（jiǎn）查和審計，可以結合應付工資、應付福利費的審計程序進行;壞賬準備、無形資（zī）產（chǎn）攤銷等可（kě）以結合應收賬款、無形資產等項目的（de）審計程序進行。低值易耗品攤銷、存貨盤盈（yíng）盤虧、存貨跌價損失準備等項目的審計可以結合存貨的審（shěn）計程序進行（háng）;

　　②對業（yè）務招待費、辦公費、差旅費、水（shuǐ）電費、修理（lǐ）費（fèi）、物料消（xiāo）耗、房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花（huā）稅等通過（guò）貨幣資（zī）金方（fāng）式支付（fù）的費用開支的審計，可以結（jié）合貨幣（bì）資金的審計程序進行抽查會計憑證確認;

　　③財務費用（yòng）的審計可以結合長短期借款的審計程序進行;

　　④運輸費（fèi）、包裝費、保（bǎo）險費、廣告費等項目的審計可以結合銷售(服（fú）務)收入的審計程序進行。

　　12、其他項目的審計程序，可以（yǐ）結合（hé）該項目在（zài）財務報表中的重要性以及風險（xiǎn）評估的要求進行，還有的項目可以結合業務循（xún）環

　　進行，如主營業（yè）務成本等（děng）項目的審計（jì）可以結合存貨的（de）發出計價測試進行，投資收益項目審計可以（yǐ）結合長（zhǎng）期股（gǔ）權投資等項目的審計程序進行。